Odpowiedzialność podatkowa zarządu po nowemu – projekt nowelizacji UC138

Informacja o projekcie nowelizacji

Na stronie Rządowego Centrum Legislacyjnego („RCL”) opublikowany został projekt ustawy o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa Ministra Finansów i Gospodarki (UC138). Projekt ustawy przewiduje zmiany w zakresie odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe spółki kapitałowej, którą reguluje art. 116 Ordynacji podatkowej.

Jak wskazuje wnioskodawca w uzasadnieniu projektu, celem tych zmian jest wykonanie wyroków Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wydanych w sprawach C-277/24 (Adjak) oraz C-278/24 (Genzyński) poprzez odpowiednie dostosowanie przepisów krajowych.

Wyroki te należy uznać za korzystne dla członków zarządu spółek. TSUE w tych orzeczeniach przedstawił wymagany standard prawa do obrony w postępowaniach dotyczących odpowiedzialności członków zarządu, jaki powinien zostać dochowany przez państwa członkowskie.

O ile wprowadzenie zmian do Ordynacji podatkowej należy uznać za krok w dobrym kierunku, a dostosowanie przepisów krajowych do standardów określonych przez TSUE jest konieczne, to wątpliwości budzą jednak szczegółowe rozwiązania przedstawione w projekcie nowelizacji, które zdecydowanie wykraczają poza samą implementację wyroków TSUE, a mają charakter antyabuzywny i mają wywołać skutek odstraszający.

Najistotniejsze projektowane zmiany

1. Zmiana modelu odpowiedzialności osób zarządzających – Projekt zastępuje dotychczasowe przesłanki odpowiedzialności (bezskuteczność egzekucji wobec Spółki) nowym modelem, w którym odpowiedzialność obejmuje zaległości powstałe w okresie pełnienia funkcji lub faktycznego zarządzania, a także po likwidacji spółki, jeżeli dana osoba pełniła funkcję w chwili jej likwidacji.
2. Zupełnie nowe przesłanki wyłączające odpowiedzialność osoby zarządzającej – Projekt przewiduje dwie możliwości wyłączenia odpowiedzialności: wykazanie dochowania należytej staranności przez osobę zarządzającą w celu zapobieżenia powstaniu zaległości podatkowej lub wykazanie, że przed wszczęciem postępowania członek zarządu podjął działania skutkujące znacznym zmniejszeniem zaległości. W projekcie wprowadzono także własną definicję należytej staranności odwołującą się m.in. do kwalifikacji osoby zarządzającej oraz ładu korporacyjnego obowiązującego w spółce. Projekt zakłada całkowite odejście od dotychczasowych przesłanek uwalniających członka zarządu od odpowiedzialności, opartych przede wszystkim na kwestii złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie.
3. Brak możliwości powołania się na przesłanki wyłączające odpowiedzialność osoby zarządzającej w przypadku wydania decyzji z zastosowaniem klauzuli GAAR, środków ograniczających umowne korzyści lub art. 5 ust. 5 lub art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług (przypadek nadużycia prawa lub wystawienia pustej faktury) – Projekt przewiduje, że co do zasady w przypadku wydania wobec spółki decyzji z zastosowaniem tych przepisów osoba zarządzająca spółką nie może powołać się na przesłanki wyłączające jej odpowiedzialność, chyba że wykaże, że nie wiedziała i nie mogła wiedzieć o wystąpieniu w spółce okoliczności uzasadniających zastosowywanie tych przepisów lub środków.
4. Rozszerzenie zakresu podmiotowego odpowiedzialności za zaległości spółki – zgodnie z projektem odpowiedzialność ponosić mogą „osoby zarządzające” spółką kapitałową, co obejmuje według definicji z projektu nie tylko osoby posiadające formalne kompetencje do działania w imieniu spółki, jak chociażby jej członkowie zarządu czy dyrektorzy w przypadku prostej spółki akcyjnej, ale obejmuje także osoby, które faktycznie bezpośrednio lub pośrednio wykonywały dane funkcje.
5. Przyznanie prawa dostępu do akt sprawy podatkowej dotyczącej spółki – osoba zarządzająca, wobec której prowadzone jest postępowanie na podstawie projektowanych przepisów, ma otrzymać prawo dostępu do akt sprawy spółki (z podatkowego postępowania wymiarowego) przy spełnieniu określonych warunków.
6. Przyznanie prawa do przeprowadzenia dowodu przeciw okolicznościom stwierdzonym w decyzji wydanej wobec spółki – przy czym w projekcie ma to dotyczyć wyłącznie sytuacji, gdy osoba trzecia nie miała „możliwości wpływania, bezpośrednio lub za pośrednictwem innych osób, na wynik postępowania, w którym wydano tę decyzję”.
7. Możliwość wydania decyzji zabezpieczającej w toku postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej – taka decyzja będzie mogła zostać wydana przed wydaniem decyzji orzekającej o odpowiedzialności zarządu za zaległości podatkowe.
8. Wydłużenie terminu na wydanie decyzji – termin według projektu ma zostać wydłużony z pięciu do siedmiu lat.

Komentarz DZP

Projekt zakłada szeroką modyfikację podejścia do odpowiedzialności osób zarządzających za zaległości podatkowe spółek kapitałowych względem dotychczasowych rozwiązań. Choć część rozwiązań zdaje się mieć na celu poprawić sytuację członków zarządu, to w naszej ocenie projekt zmierza jednak do istotnego rozszerzenia ich odpowiedzialności.

W szczególności, projektowane przepisy nie przewidują już wymogu, aby przed wydaniem decyzji orzekającej odpowiedzialność członka zarządu na podstawie art. 116 Ordynacji podatkowej egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna (który to warunek zawiera obecnie obowiązująca regulacja). Niezakończone postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec pierwotnego dłużnika podatkowego (spółki) nie będzie zatem już przeszkodą do wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej zarządu.

Projekt modyfikując zakres odpowiedzialności podatkowej zarządu posługuje się przy tym pojęciami bardzo ocennymi, które dawałyby spory zakres do interpretacji organom podatkowym na etapie ich stosowania. Przykładowo, zastrzeżenia budzi szeroka definicja „osoby zarządzającej”, jako że obejmuje ona wszelkie osoby faktycznie wykonujące określone funkcje w spółce kapitałowej, w tym pełniące je jedynie pośrednio. W praktyce może to utrudniać jednoznaczne ustalenie, kto podlega regulacji, zwłaszcza w spółkach funkcjonujących w strukturach grupowych, w których proces zarządzania często rozkłada się na wiele podmiotów czy szczebli decyzyjnych. Tak szerokie ujęcie zakresu podmiotowego może naszym zdaniem prowadzić w praktyce do niemal nieograniczonego kręgu osób ponoszących odpowiedzialność.

Podobnie należy ocenić przesłankę wyłączającą odpowiedzialność członka zarządu w postaci dochowaniu należytej staranności w zapobieżeniu powstaniu zaległości. Trudno jest jednoznacznie ocenić, jakie czynności mogą być wymagane od osoby zarządzającej w tym zakresie, zwłaszcza mając na uwadze sytuacje, gdy decyzje w spółce podejmowane są kolegialnie lub gdy dana osoba zarządzająca ma ograniczony wpływ na obszary związane z rozliczeniami podatkowymi, w tym chociażby ze względu na przyjęty podział kompetencji między członków organu zarządzającego.

Ustawodawca przyjął domniemanie, że skoro w danej spółce dopuszczono do powstania zaległości podatkowej, to osoby kierujące sprawami tej spółki nie dochowały należytej staranności w wykonywaniu swoich obowiązków. To członek zarządu musi to domniemanie obalić, aby uniknąć odpowiedzialności za długi podatkowe spółki.

Wątpliwości budzi również, czy zmiany, które mają na celu zwiększyć uprawnienia członków zarządu w postępowaniu wobec spółki faktycznie pozwolą na realizację prawa do obrony i stanowią wykonanie wyroków TSUE ws. Adjak i Genzyński. Dotyczy to zwłaszcza regulacji dotyczących prawa do kwestionowania ustaleń dokonanych wobec spółki w postępowaniu prowadzonym wobec osoby zarządzającej. Takie uprawnienie byłoby w świetle projektowanych zmian wyjątkiem, gdyż przysługiwałoby tylko pod warunkiem wykazania, że osoba zarządzająca nie miała wpływu na przebieg postępowania wobec spółki, w tym nawet w sposób pośredni. Może to rodzić pytania o skuteczną realizację prawa do obrony, którego standard został wyraźnie określony w orzeczeniach TSUE.

Proponowane rozwiązania, choć zmierzają do dostosowania krajowych regulacji do wymogów unijnych, to w naszej ocenie zawierają również niekorzystne rozwiązania, wykraczające poza treść wyroków TSUE ws. Adjak i Genzyński. Opublikowany projekt jest obecnie na wczesnym etapie prac legislacyjnych i przed jego uchwaleniem konieczne jest przyjęcie jego ostatecznego brzmienia przez Radę Ministrów, a następnie przez parlament i Prezydenta RP.

Paweł Suchocki
Doradca Podatkowy, Senior Tax Manager

pawel.suchocki@dzp.pl

Marta Wieczorek
Senior Tax Consultant

Marta.Wieczorek@dzp.pl